甲公司是乙公司的母公司，双方均采用资产负债表债务法核算所得税，适用的所得税税率为25%。乙公司2×12年将其成本为600万元的一批A产品销售给甲公司，销售价格为800万元（不含增值税），至2×12年年末甲公司本期购入A产品未实现对外销售全部形成存货，2×12年12月31日可变现净值为750万元。至2×13年12月31日，甲公司上期从乙公司购入的产品仅对外销售了40%，另外60%依然为存货。由于商

（1）2×16年抵销分录
①抵销内部存货交易中未实现的收入、成本和利润
借：营业收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1600（400×4）
　贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1600
借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 100
　贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　100［100×（4-3）］
②个别报表中存货每件减值了0.4万元，而合并报表层面减值前每件成本为3万元，每件可变现净值为3.6万元，合并报表层面没有发生减值，合并报表中需要抵销甲公司个别财务报表中计提的存货跌价准备40万元（100×0.4）
借：存货——存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40
　贷：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40
③调整合并财务报表中递延所得税资产
2×16年12月31日合并财务报表中结存存货的账面价值=100×3=300（万元），计税基础=100×4=400（万元），合并财务报表中应确认递延所得税资产=（400-300）×25%=25（万元），乙公司个别财务报表中因计提存货跌价准备已确认递延所得税资产=40×25%=10（万元），所以合并财务报表中递延所得税资产调整金额=25-10=15（万元）。2×16年合并财务报表中分录如下：
借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
（2）2×17年抵销分录
①抵销期初存货中未实现内部销售利润
借：未分配利润——年初　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　100
　贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　　　　　　100
②抵销期末存货中未实现内部销售利润
借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80
　贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　80［80×（4-3）］
③抵销期初存货跌价准备
借：存货——存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40
　贷：未分配利润——年初　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　40
④抵销本期销售商品结转的存货跌价准备
借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　　8（20÷100×40）
　贷：存货——存货跌价准备　　　　　　　　　　　 　　　　　　　　　8
⑤调整本期存货跌价准备
2×17年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为80万元，存货跌价准备的期末余额为96万元，期末存货跌价准备可抵销的余额为80万元，根据前面的分析，对应已经调减了存货跌价准备40-8=32万元，所以本期需要进一步抵销的存货跌价准备=80-32=48（万元）。
借：存货——存货跌价准备　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　48
　贷：资产减值损失　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　48
⑥调整合并财务报表中递延所得税资产
2×17年12月31日合并报表中结存存货账面价值=80×2.8=224（万元），计税基础=80×4=320（万元），合并报表中应确认递延所得税资产余额=（320-224）×25%=24（万元），因乙公司个别财务报表中已确认递延所得税资产=96×25%=24（万元），所以本期合并报表中递延所得税资产调整金额=24-24-15（期初）=-15（万元）。2×17年合并报表中调整分录如下：
借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
　贷：未分配利润——年初　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
借：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15
　贷：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　15

（1）2019年抵销分录
①抵销内部存货交易中未实现的收入、成本和利润
借：营业收入 1600（400×4）
　贷：营业成本 1500
　　　存货 100［100×（4-3）］
②个别报表中存货每件减值了0.4（4-3.6）万元，而合并报表层面减值前每件成本为3万元，每件可变现净值为3.6万元，合并报表层面没有发生减值，合并报表中需要抵销乙公司个别财务报表中计提的存货跌价准备40万元（100×0.4）。
借：存货——存货跌价准备 　40
　贷：资产减值损失 　40
③调整合并财务报表中递延所得税资产
2019年12月31日合并财务报表中结存存货的账面价值=100×3=300（万元），计税基础=100×4=400（万元），合并财务报表中应确认递延所得税资产=（400-300）×25%=25（万元），乙公司个别财务报表中因计提存货跌价准备已确认递延所得税资产=40×25%=10（万元），所以合并财务报表中递延所得税资产调整金额=25-10=15（万元）。2019年度合并财务报表中分录如下：
借：递延所得税资产 　15
　贷：所得税费用 15
（2）2020年抵销分录
①抵销期初存货中未实现内部销售利润
借：未分配利润——年初 100
　贷：营业成本 100
②抵销期末存货中未实现内部销售利润
借：营业成本 　80
　贷：存货 80［80×（4-3）］
③抵销期初存货跌价准备
借：存货——存货跌价准备 　40
　贷：未分配利润——年初 40
④抵销本期销售商品结转的存货跌价准备
借：营业成本 8（20/100×40）
　贷：存货——存货跌价准备 8
⑤调整本期存货跌价准备
2020年12月31日结存的存货中未实现内部销售利润为80万元[80×（4-3）]，存货跌价准备的期末余额为96万元[80×（4-2.8）]，期末存货跌价准备可抵销的余额为80万元；合并报表中已经调减了存货跌价准备40-8=32（万元），所以本期需要进一步抵销的存货跌价准备=80-32=48（万元）。
借：存货——存货跌价准备 　48
　贷：资产减值损失 　　48
⑥调整合并财务报表中递延所得税资产
2020年12月31日合并报表中结存存货账面价值=80×2.8=224（万元），计税基础=80×4=320（万元），合并报表中应确认递延所得税资产余额=（320-224）×25%=24（万元），因乙公司个别财务报表中已确认递延所得税资产=96×25%=24（万元），所以本期合并报表中递延所得税资产调整金额=24-24-15（期初）=-15（万元）。2020年度合并报表中调整分录如下：
借：递延所得税资产 　15
　贷：未分配利润——年初 15
借：所得税费用 15
　贷：递延所得税资产 　15

应抵销营业收入项目1500万元，选项A错误；抵销后合并报表中存货账面价值为1200万元，计税基础为1500万元，则合并报表中应列示递延所得税资产75万元（300*25%），选项C错误。
2×12年12月31日编制合并报表相关抵销分录为：
借：营业收入　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500
　贷：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　1500
借：营业成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　　300
　贷：存货　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　300
借：存货——存货跌价准备　　　　　　 　　　　　　　　100
　贷：资产减值损失　　　　　　　　 　　　　　　　　　　100
借：递延所得税资产　　　　　　　　　　　　　　　　　　50
　贷：所得税费用　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　50

企业集团并不承认集团的内部交易，所以对于集团来讲，期末该存货的账面成本仍为交易前的金额＝（200－50）×3＝450（万元）。但是税法是承认集团的内部交易的，所以交易后该存货的计税基础＝（200－50）×5＝750（万元）。由于期末存货可变现净值为400万元，账面成本大于可变现净值，应该计提减值准备＝450－400＝50（万元），计提减值后该批存货的账面价值为400万元。这样合并报表中，存货的账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，应该确认递延所得税资产＝（750－400）×25%＝87.5（万元）。
在乙公司在个别报表中，该批存货的账面成本＝（200－50）×5＝750（万元），期末可变现净值＝400（万元），账面成本大于可变现净值，计提存货跌价准备＝750－400＝350（万元），计提减值后，该批存货的账面价值＝750－350＝400（万元）。计税基础＝（200－50）×5＝750（万元）。账面价值小于计税基础，形成可抵扣暂时性差异，所以乙公司在个别报表中应确认递延所得税资产＝（750－400）×25%＝87.5（万元）。
在编制合并报表时，是将母子公司的个别报表简单相加之后进行调整抵消后编制的，由于合并报表形成的暂时性差异与个别报表中一致，所以合并报表中不需要调整递延所得税资产的金额。
会计处理：
借：营业收入 1 000
　　贷：营业成本 700
　　　　存货 300
借：存货——存货跌价准备　　（350－50） 300
　　贷：资产减值损失 300

甲公司合并财务报表中由于该批商品应确认的递延所得税资产=（1 000-800）×（1-40%）×25%=30（万元）。

乙公司结存内部交易存货在合并财务报表角度的成本为800万元，可变现净值为900万元，
所以账面价值为800万元，计税基础为1000万元，
合并财务报表角度应列示的递延所得税资产余额=（1000-800）×25％=50（万元），
乙公司个别财务报表已确认递延所得税资产=100×25％=25（万元），
合并财务报表应调增递延所得税资产的金额=50-25=25（万元）。
本题考查：内部交易存货相关所得税会计的合并处理

2018年的抵销分录为：
借：营业收入1200
贷：营业成本960
存货［（1200－800）×（1－40％）］240
个别报表中：存货的成本＝1200×（1－40％）＝720（万元），可变现净值为400万元，减值额＝720－400＝320（万元）；
集团角度：存货的成本＝800×（1－40％）＝480（万元），可变现净值为400万元，减值额＝480－400＝80（万元）；
因此个别报表中多计提了减值额＝320－80＝240（万元），应将其转回：
借：存货——存货跌价准备240
贷：资产减值损失240
影响合并损益金额＝240－240＝0（万元）

分录为：
借：期初未分配利润20
　　贷：营业成本 20
借：营业成本 12
　　贷：存货[（100－80）×60%]12
借：营业成本 2
　　贷：存货——存货跌价准备 2
提示：存货——存货跌价准备是存货的备抵科目，第二年出售了40%，需要结转成本，由于上年确认了5万的跌价准备，所以出售的40%按其所占的份额结转存货跌价准备冲减营业成本。
借：存货——存货跌价准备 5
　　贷：期初未分配利润 5
借：存货——存货跌价准备 9
　　贷：资产减值损失 9
子公司期末存货成本＝100×60%＝60（万元），可变现净值＝40（万元），本期计提跌价准备＝20－（5－2）＝17（万元）；集团角度成本＝80×60%＝48（万元），合并角度应计提跌价准备＝48－40＝8（万元）；全部发生在本期，所以合并报表角度应冲减本期计提准备＝17－8＝9（万元）。
应抵销“存货”项目金额＝12＋2－5－9＝0，选项C不正确；因为存货跌价准备是科目而不是报表项目，选项D不正确。

1）甲公司因抵销未实现内部利润而确认递延所得税资产＝200×25%＝50（万元）
　　（2）甲公司抵销因计提坏账而确认的递延所得税资产＝30×25%＝7.5（万元）
　　（3）乙公司抵销因计提存货跌价准备而确认的递延所得税资产＝10×15%＝1.5（万元）
　　新增递延所得税资产为41万元（50－7.5－1.5）